Ortaklardan Olan Alacaklar Şüpheli Alacak Sayılarak Karşılık Ayrılabilir mi?

Ortaklardan Olan Alacaklar Şüpheli Alacak Sayılarak Karşılık Ayrılabilir mi?

Tarih: 1 Ocak 2014 | Güncel Gündem, Makaleler,


I- GENEL AÇIKLAMA

Bilindiği üzere, ticari kazancın tespitinde iki temel ilke geçerlidir. Bunlar “dönemsellik” ve “tahakkuk esası” ilkeleridir. Tahakkuk esası ilkesinde, gelir veya giderin miktar ve mahiyet itibariyle kesinleşmiş olması, yani geliri veya gideri doğuran işlemin tekemmül etmesinin yanı sıra, miktarının ve işlemden kaynaklanan alacağın veya borcun ödeme şartlarının da belirlenmiş olması gereklidir. Bu esasa göre bir gelir unsurunun, özel bir düzenleme bulunmadığı sürece, mahiyet ve tutar itibariyle kesinleştiği dönem kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir. Tahakkuk esasının bir gereği olarak, ticari ve zirai işletme bünyesinde satılan mal ve hizmetin bedeli henüz tahsil edilmeden hasılata intikâl ettirilmekte ve dönem kârının oluşumunu etkilemektedir. Satış bedeli veya hasılatın henüz alacak aşamasında iken kârın hesaplanmasında dikkate alınmış olması, sonradan bunların işletme tarafından tahsilinin şüpheli hale gelmesi durumunda dönem kârının fazla hesaplanması sonucunu doğurmaktadır. Bu durumun giderilmesi için de, alacağın işletmeye girme ihtimalinin kaybolduğu anda zarar yazılması zorunludur.
213 sayılı Vergi Usul Kanununda (VUK) işletmelere, alacaklarının çeşitli nedenlerle tahsilinin şüpheli hale geldiği durumlarda belirli şartlarla karşılık ayırma imkanı tanınarak, işletme için zarar niteliğinde olan alacaklardaki kayıpların bu şekilde telafi edilmesi sağlanmıştır. Şüpheli alacak müessesesi VUK’un 323. maddesinde düzenlenmiştir.
Uygulamada, şirketlerin ortaklarına verdikleri borç paralardan kaynaklanan alacakları için dava ve icra yoluna başvurmaları halinde, bu alacakların şüpheli alacak olarak değerlendirilerek karşılık ayrılıp ayrılamayacağı konusunda tereddütlerle karşılaşılmaktadır.
Aşağıda, belirtilen konu ayrıntılı olarak incelenecek, Maliye Bakanlığı’nın görüşlerine de yer verilerek, kişisel görüşlerimiz belirtilecektir.

II- ŞİRKETLERİN ORTAKLARINA VERDİKLERİ BORÇ PARALARDAN DOĞAN ALACAKLARI İÇİN DAVA VE İCRA YOLUNA BAŞVURMALARI HALİNDE, BU ALACAKLARIN ŞÜPHELİ ALACAK SAYILIP SAYILAMAYACAĞI VE KARŞILIK AYRILARAK GİDER YAZILIP YAZILAMAYACAĞI

A- ORTAKLARA BORÇ PARA VERME İŞLEMLERİNİN KDV VE KURUMLAR VERGİSİ KARŞISINDAKİ DURUMU

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 13. Maddesinin,
– Birinci fıkrasında; kurumların ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunması durumunda, kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağı; alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemlerin her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği,
– İkinci fıkrasında, ilişkili kişilerin kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade ettiği; üçüncü fıkrasında ise emsallere uygunluk ilkesinin tanımı yapılarak emsallere uygunluk ilkesinin ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade ettiği
hükme bağlanmıştır.
Buna göre, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımından söz edebilmek için;
– Bir kurum tarafından bir mal veya hizmet alım ya da satımının yapılmış olması,
– Söz konusu kurumun bu mal veya hizmet alım ya da satımını ilişkili kişilerle yapmış olması,
– Bu mal veya hizmet alım ya da satımında “emsallere uygunluk ilkesi”ne aykırı olarak fiyat veya bedel tespiti yapılmış olması
gerekmektedir.
Öte yandan, 3065 sayılı KDV Kanununun 1/1. maddesinde; Türkiye’de ticarî, sınaî, ziraî faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV’ye tabi olduğu belirtilmiş, 2 ve 3. maddelerinde teslim ve teslim sayılan haller, 4 ve 5. maddelerinde ise hizmet ve hizmet sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemlerin hizmet sayılacağı hükme bağlanmıştır.
Bu hükümlere göre, şirketlerin kasa veya banka hesaplarında bulunan atıl paralarını ortaklarına borç olarak kullandırması işleminin finansman temini hizmeti olarak kabul edilmesi gerekmektedir. Bu şekilde gerçekleşen borç para verme işlemi sonucunda ortakların finansman ihtiyaçları giderilmektedir. Genel olarak banka, özel finans kuruluşları ve finansman şirketleri dışında kalan şirketlerin faaliyet konuları arasında ödünç para alıp-verme faaliyeti yer almadığından, bu şekilde gerçekleşen finansman temin hizmetleri Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisine (BSMV) değil, KDV’ye tabi bulunmaktadır. Çünkü, 6009 sayılı Kanunla Gider Vergileri Kanunu’nun 28. maddesinin üçüncü fıkrası değiştirilerek, ödünç para verme işlemini esas iştigal konusu olarak yapmayanların ticari icaplar gereği yaptıkları borç para verme işlemleri BSMV’nin kapsamı dışına çıkarılmış, bu işlemlerin finansman hizmeti kapsamında KDV’ye tabi tutulması sağlanmıştır. ([1])
Dolayısıyla, ortaklarına borç para vermek suretiyle finansman hizmeti sağlayan şirketlerin ortaklarından olan alacaklarına adat faizi hesaplamaları ve hesaplanan adat faizi üzerinden alacaklı oldukları ortaklar adına fatura düzenlemeleri ve genel oranda (% 18) KDV hesaplamaları gerekmektedir. Ancak, şirket ortakları ilişkili kişi kapsamında olduğundan, şirketlerin ortaklarından olan alacaklarına uygulanan faizin emsallere uygun olması gerekmektedir. Aksi halde, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı söz konusu olabilecektir. Bu nedenle, şirketlerin ortaklarından olan alacaklarına emsallere uygun bir faiz uygulanması ve aylık dönemler itibariyle ortaklara fatura edilen bu faiz tutarlarını tahakkuk esasının bir gereği olarak kurum kazancına dahil edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir.
B- ŞİRKETLERİN ORTAKLARINDAN OLAN ALACAKLARI İÇİN DAVA VE İCRA YOLUNA BAŞVURMALARI HALİNDE, BU ALACAKLARIN ŞÜPHELİ ALACAK SAYILIP SAYILAMAYACAĞI VE KARŞILIK AYRILARAK GİDER YAZILIP YAZILAMAYACAĞI

[1]Abdullah TOLU, “Ortaklara Cari Hesap Yoluyla Verilen Borç Paraların KDV’ye Tabi Olduğu Açıklığa Kavuşturuldu”, Yaklaşım, Eylül 2010, Sayı:213

1) Alacakların Şüpheli Alacak Sayılması ve Karşılık Ayrılmasına İlişkin Genel Esaslar

Şüpheli alacak müessesesi, VUK.nun 323. Maddesinde düzenlenmiş bulunmaktadır. Söz konusu maddede; ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla; dava veya icra safhasında bulunan alacaklar ile yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacakların şüpheli alacak sayılacağı, bu şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabileceği, bu karşılığın hangi alacaklara ait olduğunun karşılık hesabında gösterileceği, teminatlı alacaklarda bu karşılığın teminattan geri kalan miktara inhisar edeceği, şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarlarının ise tahsil edildikleri dönemde kâr / zarar hesabına intikal ettirileceği hükme bağlanmıştır.
Buna göre, ticari kazancın elde edilmesi veya idame ettirilmesi ile ilgili olarak anılan 323. Maddede belirtilen şartları taşıyan alacaklar için karşılık ayrılması mümkün bulunmakta olup, bu şartlardan herhangi birisinin mevcut olmaması halinde ise karşılık ayrılması söz konusu olmayacaktır. Dolayısıyla, şüpheli alacak karşılığı ayırmanın şartlarını aşağıdaki gibi kısaca sıralayabiliriz:
– Alacak Ticari ve Zirai Kazancın Elde Edilmesi ve İdame Ettirilmesi İle İlgili Olmalıdır:

Şüpheli alacak karşılığı ayrılmasında temel unsur, ortada bir alacağın söz konusu olması ve bu alacağın tahsilinin şüpheli hale gelmiş bulunmasıdır. Şüpheli alacak karşılığı ayırıp bunu gider kaydetme imkânının sadece ticari ve zirai işletmelere tanınmış olmasının nedeni ise ticari ve zirai kazançlarda, elde etmenin tahakkuk esasına bağlanmış olmasıdır. Tahakkuk esasında, satılan mal veya hizmetin karşılığı tahsil edilmese bile, hasılata intikal ettirilmekte, mal ve hizmet satışından elde edilen meblağ henüz alacak aşamasında iken kârın tespitinde dikkate alınmaktadır. Bir alacağın şüpheli alacak olarak değerlendirilebilmesi için, ticari ve zirai kazancınelde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olarak doğmuş olması gerekir. İşletme bilançosuna dahil edilmiş olmakla birlikte ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmayan alacaklar için, diğer bütün şartlar gerçekleşse dahi, şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün değildir. Ayrıca, VUK.nun 323. maddesinde 2365 sayılı Kanunla yapılan değişikliğin gerekçesinde, “Karşılık ayrılmak suretiyle, zarara intikal ettirilecek alacağın ticari ve zirai faaliyetin elde edilmesi veya idamesi ile ilgili olması, diğer ifade ile alacağın daha önce hasılat hesaplarına intikal ettirilmiş bulunması gerekmektedir.” Şeklinde açıklama yapılmıştır.

– Alacağın Teminatsız Olması Gerekir:

Şüpheli alacak karşılığı ayırabilmek için alacağın teminatsız olması gerekir. Teminata bağlanmış alacakların tahsilinin şüpheli hale geldiğini ileri sürmek mümkün değildir. Bu nedenle teminatlı alacaklar için şüpheli alacak karşılığı ayrılamaz. Alacağın bir kısmı teminatlı ise, teminatsız kalan kısım için karşılık ayrılması mümkündür.

– Bilanço Esasına Göre Defter Tutulmalıdır:

Şüpheli alacakların doğrudan doğruya zarar yazılmaları mümkün değildir. Bir alacağın şüpheli alacak
sayılarak zarara nakledilmesi, ancak ve ancak karşılık ayrılması ile mümkündür. Karşılık ayrılarak gider kaydı ise, sadece bilanço esasına göre defter tutulması halinde söz konusu olacaktır. İşletme hesabı esasına göre defter tutan tüccar ve çiftçilerin şüpheli alacakları için karşılık ayırmaları mümkün değildir.

– Ayrılan Karşılıkların Hangi Alacaklara Ait Olduğu Kayıtlarda Gösterilmelidir:

Ayrılan karşılığın hangi alacaklara ait olduğunun kayıtlarda ayrıntılı olarak gösterilmesi gerekir. Ayrıntısı gösterilmeden toplu olarak ayrılan karşılıklar gider olarak dikkate alınamaz.

– Karşılık, Alacağın Şüpheli Hale Geldiği Dönemde Ayrılmalıdır:

Dönemsellik ilkesinin bir gereği olarak, şüpheli alacak karşılıklarının alacağın şüpheli hale geldiği dönemde ayrılması gerekir. Zamanında ayrılmayan bir karşılığın daha sonraki bir dönemde ayrılması söz konusu olamaz. Alacağın şüpheli hale gelmesi için borçlu hakkında ya dava açılması veya icra yolu ile alacağın tahsili cihetine gidilmesi gerekmektedir. Eğer alacak dava ve icra takibine değmeyecek kadar küçükse karşılık ayrılabilmesi için ya borçlu protesto edilmeli veya borç yazı ile birden fazla defa istenilmelidir. Söz konusu kanuni yollara başvurulmadan karşılık ayrılması mümkün değildir. Ayrıca, şüpheli alacak karşılığı ayrılması ihtiyari olup, mükelleflerin şüpheli hale gelmiş bulunan alacakları için karşılık ayırmamaları mümkündür. Ancak, bu konuda Danıştay’ın farklı kararları da bulunmaktadır

2) Şirketlerin Ortaklarına Verdikleri Borç Paralardan Kaynaklanan Alacakları İçin Dava veya İcra yoluna Başvurması Halinde, Bu Alacakların Şüpheli Alacak Sayılıp Sayılamayacağı ve Karşılık Ayrılıp Ayrılamayacağı

Şüpheli alacak karşılığı ayrılmasında temel unsur, ortada bir alacağın söz konusu olması ve bu alacağın tahsilinin şüpheli hale gelmiş bulunmasıdır. Tahakkuk esasının bir gereği olarak, ticari ve zirai işletme bünyesinde satılan mal ve hizmetin bedeli henüz tahsil edilmeden hasılata intikâl ettirilmekte ve dönem kârının oluşumunu etkilemektedir. Satış bedeli veya hasılatın henüz alacak aşamasında iken kârın hesaplanmasında dikkate alınmış olması, sonradan bunların işletme tarafından tahsilinin şüpheli hale gelmesi durumunda dönem kârının fazla hesaplanması sonucunu doğuracaktır. Bu durumun giderilmesi için, alacağın işletmeye girme ihtimalinin kaybolduğu anda zarar yazılması zorunludur. Kısaca, şüpheli alacağın zarar kaydı, kazanç tespitindeki tahakkuk esasını düzenleyen bir esastır. Buna göre, şüpheli alacağın karşılık ayrılarak zarar yazılabilmesi için kârın oluşumunu etkilemiş, yani daha önce tahakkuk esasına göre hasılat hesaplarına intikal ettirilmiş olması gerekmektedir.

Buna göre, ortaklardan olan alacakların ticari faaliyetin elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgisi bulunmadığından, diğer bir ifadeyle söz konusu alacaklar daha önce hasılat hesaplarına intikal ettirilmemiş olduğundan, bu alacaklar için şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmamaktadır.
Ancak, şirket ortaklarından olan alacaklara hesaplanan adat faizleri gelir ve dolayısıyla hasılat hesaplarına intikal ettirildiğinden, gerek bu faizler ve gerekse bu faizlerin KDV’si için yukarıda belirtilen şartların yerine getirilmesi şartıyla şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmaktadır.

Konu hakkında Maliye Bakanlığı da aynı görüşte olup, verdiği bir özelgede;
Ortaklardan olan alacaklarınızın ticari faaliyetin elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmaması nedeniyle bu alacak için şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmamaktadır. Şirketinizin ortaklardan olan alacaklarına aylık dönemler itibariyle hesaplanan adat faizleri için Kanunda yer alan şartların yerine getirilmesi durumunda şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmaktadır.”

Şeklinde açıklama yapılmıştır. ([1])

III- SONUÇ

Yukarıda yapılan açıklamalardan da fark edileceği üzere, ortaklardan olan alacakların ticari faaliyetin elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgisi bulunmadığından, yani söz konusu alacaklar daha önce hasılat hesaplarına intikal ettirilmemiş olduğundan, bu alacaklar için şüpheli alacak karşılığı ayrılması kanunen mümkün bulunmamaktadır. Ancak, şirket ortaklarından olan alacaklara hesaplanan adat faizleri gelir ve dolayısıyla hasılat hesaplarına intikal ettirildiğinden, gerek bu faizler ve gerekse bu faizlerin KDV’si için yukarıda belirtilen şartların yerine getirilmesi şartıyla şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmaktadır.

Paylaş


Okuma Önerisi

İşe İade Edilen Personelin Sigortalılığı Hangi Tarihte Son Bulur (2)

E-bülten

Bizden haberder olmak için lütfen kaydolun.