Kiralanan Gayrimenkulün Kira Süresi Sona Ermeden Satın Alınması Halinde Henüz İtfa Edilmemiş Özel Maliyet Bedelinin Bir Defada Gider Yazılıp Yazılmayacağı

Kiralanan Gayrimenkulün Kira Süresi Sona Ermeden Satın Alınması Halinde Henüz İtfa Edilmemiş Özel Maliyet Bedelinin Bir Defada Gider Yazılıp Yazılmayacağı

Tarih: 7 Şubat 2014 | Vergi Günceli,


Bilindiği üzere, “Özel Maliyet Bedeli”, işletmelerin kiralamış oldukları gayrimenkullerle ilgili olarak bizzat kiracı sıfatıyla gayrimenkulü genişletmek veya iktisadi kıymetini artırmak ya da ekonomik ömrünü devamlı suretle artırmak maksadıyla yapmış oldukları giderler olarak tanımlanmaktadır.

Özel maliyet bedeli olarak değerlendirilen giderler genellikle bir takvim yılından daha uzun süre işletmeye hizmet edecek olan ve kiralanan varlıklar (aktifler) için yapıldığından, özel maliyet bedeli niteliğindeki harcamalar doğrudan gider yazılmak yerine, aktifleştirilerek amortismana tabi tutmak suretiyle giderleştirilmektedir.

Uygulamada, kiralanan gayrimenkulün kira süresi henüz sona ermeden satın alınması halinde, henüz itfa edilmemiş özel maliyet bedelinin bir defada gider mi yazılacağı yoksa gayrimenkulün maliyet bedeline mi dahil edileceği konusunda tereddütlerle karşılaşılmaktadır.

A- GENEL OLARAK ÖZEL MALİYET BEDELİ UYGULAMASI

1) Özel Maliyet Bedeline İlişkin Yasal Düzenleme

Özel maliyet bedeline ilişkin yasal düzenleme Vergi Usul Kanununun 272. Maddesinde“Gayrimenkullerde veya Elektrik Üretim ve Dağıtım Varlıklarında Maliyet Bedelinin Artması”başlığı altında yer almaktadır.  Söz konusu 272. madde hükmü aynen aşağıdadır:

“Normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkulün veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline eklenir. (Bir geminin iktisap tarihindeki süratini fazlalaştırmak, yolcu ve eşya yükleme ve barındırma tertibatını genişletmek veya değiştirmek suretiyle iktisadi kıymetini devamlı olarak artıran giderlerle bir motorlu kara nakil vasıtasının kasa veya motorunun yenisi ile değiştirilmesi veya alımında mevcut olmayan yeni bir tertibatın eklenmesi için yapılan giderler maliyet bedeline eklenmesi gereken giderlerdendir.)

Gayrimenkuller kira ile tutulmuş ise veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının işletme hakkı verilmiş ise, kiracı veya işletme hakkına sahip tüzel kişi tarafından yapılan bir ve ikinci fıkralardaki giderler bunların özel maliyet bedeli olarak ayrıca değerlenir. Kiracının veya işletme hakkına sahip tüzel kişinin faaliyetini icra için vücuda getirdiği tesisata ait giderler de bu hükümdedir.

Gayrimenkuller veya elektrik üretim ve dağıtım varlıkları için yapılan giderler hem tamir, hem de kıymet artırma giderlerinden terekküp ettiği takdirde, mükellef bu giderlerden maliyet bedeline eklenecek kısmı ayrı göstermek mecburiyetindedir.”

Buna göre, kiralanan gayrimenkul için yapılan normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında kalan ve söz konusu gayrimenkul için “gayrimenkulü genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak” maksadıyla yapılan harcamaların, özel maliyet bedeli olarak değerlendirilerek aktifleştirilmesi gerekmektedir.

2) Yapılan Bir Giderin Özel Maliyet Bedeli Olarak Aktifleştirilebilmesi İçin Aranılan Şartlar

Yapılan bir giderin özel maliyet bedeli olarak değerlendirilerek aktifleştirilebilmesi için aşağıdaki unsurları taşıması gerekmektedir:

– İktisadi kıymet, gayrimenkul veya gayrimenkul gibi değerlenen bir kıymet olmalıdır.

–  Gayrimenkul veya gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymet başkasına ait olmalıdır.

– Gayrimenkul veya gayrimenkul gibi değerlenen bu iktisadi kıymet kiralanmış olmalıdır.

– Bu gayrimenkul veya gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymet için yapılacak giderler kiracı tarafından yapılmalıdır.

– Giderler, gayrimenkulü genişletmek veya gayrimenkulün iktisadi kıymetini devamlı olarak arttırmak maksadıyla yapılmış olmalıdır. Ayrıca, bu giderler maliyet bedeline eklenmesi gereken türden giderler olmalıdır.

– Yapılan giderler normal bakım ve tamir gideri niteliğinde olmamalıdır.

3) Özel Maliyet Bedeli Olarak Aktifleştirilen Giderlerin İtfası

Özel maliyet bedellerinin itfasına yönelik düzenleme VUK’un 327. maddesinde yer almaktadır. Söz konusu 327. maddede;

“Gayrimenkullerin, elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının ve gemilerin iktisadi kıymetlerini artıran ve 272. maddede yazılı özel maliyet bedelleri, kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilir. Kira veya işletme hakkı süresi dolmadan, kiralanan veya işletme hakkı alınan şeyin boşaltılması veya işletme hakkının herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa edilmemiş olan giderler, boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılır.” hükmü yer almaktadır.

Diğer taraftan, aynı kanunun 320’inci maddesinde, amortisman süresinin iktisadi kıymetlerin aktife girdiği yıldan itibaren başlayacağı ve bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamının mükellefçe uygulanan nispete bölüneceği hüküm altına alınmıştır.

Mezkur Kanun’un 5024 sayılı Kanunla değişen 315’inci maddesinde de “Mükellefler amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa ederler. İlan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınır.”

hükmü bulunmaktadır.

Maliye Bakanlığı kendisine verilen bu yetkiye istinaden amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak “Faydalı Ömür ve Amortisman Oranları”nı tespit etmiş ve bu oranları 339 ve 365 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ile değişik 333 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği eki liste ile açıklamıştır.

Buna göre;

– Gayrimenkullerin iktisadi kıymetlerini artıran özel maliyet bedellerinden kira müddeti belli olanların, kira süresine göre eşit yüzdeler halinde itfa edilmesi gerekmektedir.

– Kira müddeti belli olmayan özel maliyet bedellerinin ise, yukarıda bahsi geçen Genel Tebliği eki listenin “56. Özel Maliyetler (Kira müddeti belli olmayanlar)” sınıfında değerlendirilmesi ve faydalı ömürlerinin 5 yıl ve amortisman oranlarının ise % 20 olarak dikkate alınmak suretiyle amortisman yoluyla itfa edilmesi gerekmektedir.

– Kira süresi dolmadan kiralanan gayrimenkulün boşaltılması halinde, henüz itfa edilmemiş özel maliyet bedellerinin boşaltılan yılda bir defada gider yazılması gerekmektedir.

– Yapılan kira ya da işletme hakkı devir sözleşmelerinin kira süresi bitmeden uzatılması durumunda ise, özel maliyet bedellerinin itfasında dikkate alınacak süre, her zaman ilk sözleşmede belirtilen süre kadar olacaktır.

B- KİRALANAN GAYRİMENKULÜN KİRA SÜRESİ SONA ERMEDEN SATIN ALINMASI HALİNDE HENÜZ İTFA EDİLMEMİŞ ÖZEL MALİYET BEDELLERİ İLE İLGİLİ OLARAK YAPILACAK İŞLEM

Yukarıda da ifade edildiği üzere,uygulamada, kiralanan gayrimenkulün kira süresi henüz sona ermeden satın alınması halinde, henüz itfa edilmemiş özel maliyet bedelinin bir defada gider mi yazılacağı yoksa gayrimenkulün maliyet bedeline mi dahil edileceği konusunda tereddütlerle karşılaşılmaktadır.

Maliye Bakanlığı, kira döneminde yapılan özel maliyet harcamalarının satın alma sonucunda Vergi Usul Kanununun değerleme hükümleri açısından nitelik değiştirdiği, satın alma öncesi özel maliyet bedeli olarak aktifte yer alan iktisadi kıymetlerin, satın alma sonrasında malik olunan iktisadi kıymet sıfatıyla gayrimenkul olarak aktifte yer alması ve Kanunun 313. maddesi gereğince amortisman yolu ile itfa edilmesi gerektiği görüşündedir.

Konu ile ilgili olarak verilen bir özelgede,

“Şirketiniz tarafından 01/01/2008 tarihinde 5 yıllığına kiralanan fabrika binasının kül halinde devralındığı 13/12/2011 tarihine kadar henüz itfa edilmemiş özel maliyet bedeli hesabının kapatılarak hesap bakiyesinin  gayrimenkuller (bina) hesabına dahil edilmesi ve özel maliyet bedelinin henüz itfa edilmeyen kısmının da gayrimenkulün tabi olduğu amortisman oranına göre itfa edilmesi gerekmektedir.”

Şeklinde açıklama yapılmıştır. (MB. GİB. İstanbul VDB.nin 17/9/2013 tarihli ve 11395140-105[327-2012/VUK-1- . . .]-1506 sayılı Özelgesi)

Paylaş


Okuma Önerisi

Maliye Bakanlığı 6183 sayılı kanunun 48. Maddesine Göre Yaptığı Tecil-Taksitlendirmelerde Yeni Usul ve Esasları Belirlendi

E-bülten

Bizden haberder olmak için lütfen kaydolun.