Yurt Dışı Fiyat İndirimlerinin KDV’ Sinde Maliye’nin Kafası Karışık!

İthalat yapıldıktan sonra yurt dışındaki satıcılar tarafından yapılan fiyat indirimleri KDV karşısındaki durumu ve belgelendirme usulü konusunda uygulamada tereddütlerle karşılaşılmaktadır. Bu tereddütlerin en büyük nedeni Mali Bakanlığı tarafından verilen ve her birinde farklı görüş bildiren özelgeler oluşturmaktadır. Bu konuda ayrıntılı açıklamaların yer aldığı ve Sayın Abdullah TOLU’ nun Yaklaşım Dergisi Eylül 2013 sayısında yayınlanan‘‘ Yurt Dışı Fiyat İndirimlerinin KDV’ sinde Maliye’nin Kafası Karışık! ’’başlıklı makaleyi ilişikte gönderiyoruz. I- GİRİŞ Yurt dışı fiyat indirimleri, ithal edilen mallarla ilgili olarak genellikle ithalattan sonra ortaya çıkmakta ve yurt dışındaki satıcıların düzenlediği “Credit Note” adı verilen bir belge ile gerçekleştirilmektedir. Sonradan yapılan ve fiyat düzeltme amacı taşıyan bu indirimlerin KDV karşısındaki durumu konusunda uygulamada bugüne kadar tereddütlerle karşılaşılmıştır. Bu tereddütlerin en büyük nedenini ise, Maliye Bakanlığı’nın konu hakkında birbirinden tamamen farklı görüş bildirdiği özelgeleri oluşturmaktadır. Aşağıda, yurt dışı fiyat indirimlerinin KDV’sinde gelinen son durum incelenecek, Maliye Bakanlığı’nın konuya ilişkin olarak bugüne kadar verdiği görüşlere de yer verilerek, kişisel görüşlerimiz belirtilecektir. II- YURT DIŞI FİYAT İNDİRİMLERİNİN KDV’SİNDE MALİYE’NİN AKLI KARIŞIK! A- MALİYE BAKANLIĞI’NIN GEÇMİŞTEN BUGÜNE GELEN GÖRÜŞLERİ 1- İlk Görüşü: Yurt Dışı Fiyat İndirimleri Bir Teslim ve Hizmetin Karşılığı Olmadığından KDV’ye Tabi DeğilMaliye Bakanlığı’nın konuya ilişkin ilk görüşleri, yurt dışından satın alınan mallarla ilgili olarak fiyat düzeltmeleri için satıcının sonradan yaptığı fiyat indirimlerinin bir teslim ve hizmetin karşılığı olmadığı ve KDV’ye tabi tutulmaması gerektiği doğrultusundadır. Bakanlığın bu görüşünü yansıtan bazı özelgelerinin özetleri aşağıdadır. “Yurt dışından ithal ettiğiniz emtialar için fiili ithal tarihinden sonra satıcı tarafından ithalatçı lehine fiyat indirimi yapılması KDV’nin konusuna girmemektedir. Ancak, KDV kapsamına girmese dahi alış ıskontosu ile ilgili olarak yurt dışındaki satıcıya yönelik KDV ihtiva etmeyen bir fatura düzenlenmesi ve bu faturanın da kayıtlara intikal ettirilmesi ve düzenlenen fatura ile birlikte fiyat indirimine yönelik olarak gönderilen creditnemo vb. yazıların zamanaşımı süresine bağlı olarak muhafaza edilmesi gerekir.”(1) “Credit Note adlı belge, yurt dışındaki firmanın satmış olduğu hizmetin fiyatındaki değişiklikten kaynaklanan fiyat düşüşlerinin firmanıza yansıtılması nedeniyle düzenlenmesi halinde ise, herhangi bir hizmetten yararlanma gibi bir durum söz konusu olmadığından KDV’ye tabi olmayacaktır.”(2) “Benzer bir konu ile ilgili olarak Bakanlık Makamı’ndan alınan 17.10.1994 tarih ve 70268 sayılı yazıda; “Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 10/a maddesinde vergiyi doğuran olayın malın teslimi veya hizmetin ifasıyla meydana geldiği hükme bağlanmıştır. Bu hükümlere göre malın teslimi veya hizmetin ifası anında katma değer vergisi doğmakta, satılan mal veya yapılan iş karşılığında da fatura düzenlenmesi gerekmektedir. Söz konusu olayda ise satıcı tarafından alıcıya fiyat koruma hasılatı adı altında yapılan ödeme bir hizmet veya bir mal karşılığı olarak ortaya çıkmadığından katma değer vergisi kapsamına girmemekte olup, fatura düzenlenmesine de gerek bulunmamaktadır.” denilmektedir. Buna göre, firmanızca ithali yapılan mallarla ilgili olarak yurt dışında mukim firma tarafından toplam ithalat bedelinde fiyat indirimi yapılması bir teslim veya hizmetin karşılığı olmadığından, KDV’nin konusuna girmemektedir.”(3) “Yurt dışından ithal edilen emtialarla ilgili faaliyet kar marjının transfer fiyatlandırmasına ilişkin düzenlemeler çerçevesinde emsaline uygun hale getirilmesi amacıyla yurt dışından alınacak fiyat indirimi mahiyetindeki ödemeler KDV’nin konusuna girmemektedir.”(4) 2- İkinci Görüşü: Fiyat İndirimleri Yurt Dışındaki Satıcılara Verilen Müstakil Bir Hizmetin Karşılığı Olduğundan, Genel Oranda (% 18) KDV’ye Tabi Maliye Bakanlığı’nın konu ile ilgili ikinci görüşü ise, yurt dışı satıcı firma ile yapılacak anlaşma ile belirlenecek dönemlerde ve ithalat kotalarının aşılması durumunda verilen fiyat indirimine ilişkin tutarların, ek bir çalışmanın ya da bir çabanın sonucunda yurt dışındaki satıcı firmaya verilen bir hizmetin karşılığı olması nedeniyle genel oranda KDV’ye tabi bulunduğu doğrultusundadır. Bu görüş dayanağını 26 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nden almaktadır. Adı geçen Bakanlığın bu görüşünü yansıtan Özelgesi’nin özeti aşağıdadır: “Yurt dışı satıcı firma ile yapılacak anlaşma ile belirlenecek dönemlerde ve ithalat kotalarının aşılması durumunda, şirketinize verilmesi düşünülen fiyat indirimine ilişkin tutar, ek bir çalışmanın ya da bir çabanın sonucunda yurt dışındaki satıcı firmaya vermiş olduğunuz hizmetin karşılığı olması nedeniyle, bu tutar için şirketinizce Vergi Usul Kanunu’nun 229 ve müteakip maddelerinde şekil ve şartları belirlenen fatura düzenlenerek genel oranda (% 18) KDV hesaplanması gerekmektedir.”(5) 3- Üçüncü Görüşü: Yurt Dışı Fiyat İndirimleri KDV Matrahı ve KDV Tutarında Düzeltme Yapılmasını Gerektirmektedir. Düzeltme İşleminin Fatura Düzenlenmeksizin Fazladan İndirilen KDV’nin İlgili Dönemde Hesaplanan KDV’ye İlave Edilmek Suretiyle Yapılması Gerekir. Bu Şekilde Düzeltilen KDV İndirim ve İade Konusu Yapılamaz Maliye Bakanlığı, üçüncü görüşünü 116 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile yaptığı düzenlemeye dayandırmaktadır. Söz konusu Tebliğ’de ciro primleri, müstakil bir hizmetin karşılığı değil, alıcı ve satıcı yönünden karşılıklı olarak matrahta düzeltme yapılmasını gerektiren bir işlem olarak değerlendirilmiş, primden yararlanan tarafından satıcıya fatura düzenlenmek suretiyle KDV matrahının ve KDV tutarının alıcı ve satıcı tarafından karşılıklı olarak düzeltilmesi uygun görülmüştür. Bakanlık, Tebliğ’de yaptığı düzenlemeyi yurt dışı fiyat indirimlerine de uygulayarak, yurt dışı fiyat indirimlerinin matrahta değişiklik yaratan bir husus olduğunu ve KDV matrahı ile KDV tutarında düzeltme yapılmasını gerektirdiğini, ancak satıcının yurt dışında bulunması nedeniyle düzeltmenin sadece Türkiye’deki alıcı nezdinde fatura düzenlenmeksizin indirim tutarına isabet eden ve daha önce indirilen KDV’nin ilave edilecek KDV olarak ilgili dönem beyannamesinde hesaplanan KDV’ye ilave edilmek suretiyle yapılması gerektiğini açıklamıştır. Bu doğrultuda verilen Özelgelerin bazılarının özetleri ise aşağıdadır: “Fiili ithal tarihinden sonra transfer fiyatlandırması düzeltmesi çerçevesinde lehinize bir fiyat indirimi yapılması durumunda, yapılan indirimler nedeniyle işlemin matrahında değişiklik vuku bulmakta olup, bu değişikliğin Kanun’un 35. maddesi hükümlerine göre düzeltilmesi gerekmektedir. Bu itibarla, söz konusu malların ithali sırasında ödenen KDV tutarlarının indirim konusu yapıldığı hususu da dikkate alınarak, mal bedelinde meydana gelen değişikliğe paralel olarak indirim tutarları da düzeltilecektir. Bu düzeltme işlemi, matrahta değişikliğin vuku bulduğu vergilendirme dönemine ait KDV beyannamesinde fazladan indirilen tutar, “ilave edilecek KDV” satırında beyan edilmek suretiyle yapılacağından, yurt dışındaki satıcı adına fatura düzenlenmesine ve indirim tutarı üzerinden KDV hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır.”(6) “Mal aldığınız ithalatçı firmanın yurt dışından ithal ettiği hammadde için fiili ithal tarihinden sonra yurt dışındaki firma tarafından kendisine yapılan alış ıskontosu nedeniyle tarafınıza göndereceği “credit note” belgesine istinaden lehinize bir fiyat indirimi yapılması durumunda, yapılan indirimler nedeniyle işlemin matrahında değişiklik vuku bulmakta olup, bu değişikliğin Kanun’un 35. maddesi hükümlerine göre düzeltilmesi gerekmektedir. Bu itibarla, söz konusu malların ithali sırasında ödenen KDV tutarlarının indirim konusu yapıldığı hususu da dikkate alınarak, mal bedelinde meydana gelen değişikliğe paralel olarak indirim tutarları da düzeltilecektir. Bu düzeltme işlemi, matrahta değişikliğin vuku bulduğu vergilendirme dönemine ait KDV beyannamesinde fazladan indirilen tutar, “ilave edilecek KDV” satırında beyan edilmek suretiyle yapılacağından, yurt dışındaki satıcı adına fatura düzenlenmesine ve indirim tutarı üzerinden KDV hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır.”(7) “Fiili ithal tarihinden sonra yurt dışındaki firmanın alış ıskontosu nedeniyle tarafınıza göndereceği “credit note” belgesine istinaden lehinize bir fiyat indirimi yapılması durumunda, yapılan indirimler nedeniyle işlemin matrahında değişiklik vuku bulmakta olup, bu değişikliğin Kanun’un 35. maddesi hükümlerine göre düzeltilmesi gerekmektedir. Bu itibarla, söz konusu malların ithali sırasında ödenen KDV tutarlarının indirim konusu yapıldığı hususu da dikkate alınarak, mal bedelinde meydana gelen değişikliğe paralel olarak indirim tutarları da düzeltilecektir. Bu düzeltme işlemi, matrahta değişikliğin vuku bulduğu vergilendirme dönemine ait KDV beyannamesinde fazladan indirilen tutar, “ilave edilecek KDV” satırında beyan edilmek suretiyle yapılacağından, yurt dışındaki satıcı adına fatura düzenlenmesine ve indirim tutarı üzerinden KDV hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır.”(8) 4- Dördüncü ve Son Görüşü: Yurt Dışı Fiyat İndirimleri KDV Matrahı ve KDV Tutarında Düzeltme Yapılmasını Gerektirdiğinden, Düzeltme İşleminin Fatura Düzenlenmeksizin Fazladan İndirilen KDV’nin İlgili Dönemde Hesaplanan KDV’ye İlave Edilmek Suretiyle Yapılması, Bu şekilde Düzeltilen KDV’nin ise Tekrar İndirim Konusu Yapılması Gerekir Mal ithalatına ilişkin KDV’nin gümrüğe ödendikten ve indirim konusu yapıldıktan sonra yurt dışındaki satıcılar tarafından fiyat indirimi yapıldığı ve Maliye Bakanlığı’nın üçüncü görüşüne göre fiyat indirimlerine isabet eden indirilen KDV’nin ilgili dönem KDV beyannamesinde hesaplanan KDV’ye ilave edilmek suretiyle düzeltildiği durumlarda, düzeltilen KDV’nin indirimine ve iadesine izin verilmemesi, KDV’nin ithalatçılar üzerinde kalmasına ve ithalatçıların iki defa ödedikleri KDV ile ilgili olarak yapılacak işlem konusunda tereddütlere ve haklı şikayetlere konu olmuştur. Maliye Bakanlığı, kendisine intikal eden olayları ve haklı şikayetleri dikkate alarak, konuyu yeniden değerlendirmiş, bu şekilde beyanname üzerinde hesaplanan KDV’ye ilave edilmek suretiyle düzeltilen KDV tutarının indirim konusu yapılmak suretiyle telafi edilmesini uygun görmüş, şu anki uygulamasını bu doğrultuda yönlendirmiştir. Maliye Bakanlığı’nın bu son görüşünü yansıtan Özelgesi’nin özeti aşağıdadır: “Fiili ithal tarihinden sonra yurt dışındaki firmaların alış ıskontosu nedeniyle tarafınıza göndereceği “credit note” belgesine istinaden lehinize bir fiyat indirimi yapılması durumunda, yapılan indirimler nedeniyle işlemin matrahında değişiklik vuku bulmakta olup, bu değişikliğin Kanun’un 35. maddesi hükümlerine göre düzeltilmesi gerekmektedir. Bu itibarla, söz konusu malların ithali sırasında ödenen KDV tutarlarının indirim konusu yapıldığı hususu da dikkate alınarak, mal bedelinde meydana gelen değişikliğe paralel olarak indirim tutarları da düzeltilecektir. Bu düzeltme işlemi, matrahta değişikliğin vuku bulduğu vergilendirme dönemine ait KDV beyannamesinde fazladan indirilen tutar, “ilave edilecek KDV” satırında beyan edilmek suretiyle yapılacağından, yurt dışındaki satıcı adına fatura düzenlenmesine ve indirim tutarı üzerinden KDV hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır. Öte yandan, düzeltme sonucu “ilave edilecek KDV” satırında beyan edilen KDV tutarının indirim hesaplarına alınması mümkün bulunmaktadır.”(9) B- KONUNUN DEĞERLENDİRİLMESİ VE KİŞİSEL GÖRÜŞÜMÜZ Yukarıda yer alan açıklamalardan da görüleceği üzere, Maliye Bakanlığı, yurt dışı fiyat indirimlerinin KDV karşısındaki durumu ile ilgili olarak bugüne kadar 4 farklı görüş içerisinde olmuştur. Bu durum ise, adı geçen Bakanlığın kafasının bu konuda bir hayli karışık olduğunu göstermektedir. Doğurduğu sonuç itibariyle bakıldığında, Bakanlığın ilk görüşü ile son görüşü aynı anlama gelmektedir. Sadece 4. ve son görüşü, birinci görüşüne nazaran düzeltme işlemleri yapılmasını gerektirdiğinden, bazı bürokratik formaliteleri de beraberinde getirmektedir. Teori olarak bakıldığında yüklenilen KDV, mükellefler açısından bir maliyet unsuru değildir. Yüklenilen KDV, indirim sistemi sayesinde satışlar üzerinden hesaplanan KDV’den indirilerek (düşülerek) telafi edilmektedir. Yüklenilen KDV sadece indirim hakkı verilmediği durumlarda mükellefler açısından bir maliyete dönüşür ki, bu da KDV Kanunu’nun 30. maddesinde düzenlenmiştir. Kanun’un 30. maddesinde belirtilen KDV’ler hariç, faaliyete ilişkin olarak yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılması gerekir. KDV Kanunu’nda düzeltme işlemleri 35 ve 48. maddelerde yer almaktadır. 35. madde yurt içi, 48. madde ise ithalatla ilgili düzeltme işlemlerine ilişkindir. 35. madde hükmüne göre; malların iade edilmesi, işlemin gerçekleşmemesi, işlemden vazgeçilmesi veya sair sebeplerle matrahta değişiklik vuku bulduğu hallerde alıcı ve satıcı yönünden KDV matrahının ve KDV tutarının karşılıklı olarak düzeltilmesi gerekmektedir. Madde hükmünün lafzından, düzeltme işleminin yapılabilmesi için; – Alıcı ve satıcının her ikisinin Türkiye’de bulunması, – Her ikisinin de gerçek usulde KDV mükellefi olması gerektiği anlaşılmaktadır. Dolayısıyla, anılan hüküm yurt içinde gerçekleştirilen ve matrahta değişiklik yaratan durumlar için geçerlidir. İthalata ilişkin KDV’de bir düzeltme yapılması gerektiği durumlarda, düzeltme işlemlerinin Kanun’un 48. maddesine göre yapılması gerekmektedir. İthalat yapıldıktan sonra belli bir dönem sonunda veya yıl sonlarında yurt dışındaki satıcılar tarafından yapılan fiyat indirimlerinin ithalatta gümrük vergisi ve ithalatta KDV matrahlarının tespitinde dikkate alınması ve bu vergilerin düzeltilmesi söz konusu değildir. Kaldı ki, sonradan yapılan bu indirimler, KDV Kanunu’nun 48. maddesinde yer alan ve ithalatta KDV yönünden düzeltilmesi gereken işlemler kapsamında da yer almamaktadır. Ayrıca, düzeltme işlemlerinin Maliye Bakanlığı’nın görüşü doğrultusunda 35. madde kapsamında tek taraflı olarak sadece Türkiye’deki alıcı nezdinde yapılması da mümkün değildir. Çünkü, 35. madde kapsamında yapılacak düzeltmelerin, yurt içindeki alıcı ve satıcılar tarafından karşılıklı olarak yapılması gerekir. Kişisel görüşümüze göre, daha önce ithal edilen mallar nedeniyle yurt dışındaki satıcı firmalar tarafından sonradan yapılan fiyat indirimleri KDV’nin konusuna giren bir teslim veya hizmetin karşılığı olmadığından, KDV’ye tabi bulunmamaktadır. Bu şekilde yapılan fiyat indirimleri karşılığında yurt dışındaki satıcı firmalara bir hizmet verilmesi söz konusu olmadığından, fiyat indirimlerine muhatap olan yurt içindeki firma tarafından fatura düzenlenmesine gerek bulunmamakta, yurt dışındaki firmanın gönderdiği fiyat indirimi yazısı (credit note) yeterli sayılmaktadır. Ayrıca, daha önce ithalat sırasında gümrüğe ödenen ve indirilen KDV tutarında da fiyat indirimleri nedeniyle bir düzeltme yapılmasına gerek bulunmamaktadır(10). Mükellefin daha önce gümrüğe ödeyip indirdikten sonra yapılan fiyat indirimlerine isabet eden KDV tutarını hesaplanan KDV’ye ilave edip düzelterek, düzelttiği KDV’yi tekrar indirim konusu yapmasının yasal dayanağı, bir mantığı ve izahı bulunmamaktadır. Sonuç Hazine açısından “0” (sıfır) etki yaratmaktadır. Dolayısıyla, Maliye Bakanlığı görüşüne sonuç olarak katılmakla birlikte, usul ve düzeltme işlemleri yönünden katılmamız mümkün değildir. III- SONUÇ Yukarıda yapılan açıklamalardan da fark edileceği üzere, Maliye Bakanlığı, fiili ithal tarihinden sonra yurt dışındaki firmalar tarafından “credit note” belgesiyle yapılan fiyat indirimlerine isabet eden ve daha önce gümrüğe ödendikten sonra indirilen KDV tutarlarının matrahta değişikliğin vuku bulduğu vergilendirme dönemine ait KDV beyannamesinde “ilave edilecek KDV” satırında beyan edilmek suretiyle düzeltilmesi ve bu şekilde düzeltilen KDV’nin ise aynı KDV beyannamesinde indirim konusu yapılabileceği görüşündedir. Kişisel görüşümüz ise, söz konusu fiyat indirimlerinin KDV’ye tabi bulunmadığı ve daha önce ithalat sırasında gümrüğe ödenen ve indirilen KDV tutarında da fiyat indirimleri nedeniyle bir düzeltme yapılmasına gerek bulunmadığı doğrultusundadır. İdarenin Hazine açısından sıfır etki yaratan ve tamamen şekli olarak yaptırılan bu uygulamasından vazgeçerek, sonradan yapılan yurt dışı fiyat indirimleri nedeniyle KDV düzeltmesi yaptırmaması uygun olacaktır.

Yılmaz Sezer

See Full Bio